Расчет затрат по носителям (продуктам)

Пример № 14: Расчет себестоимости однородных продуктов при помощи од-но- и многоступенчатого метода калькулирования путем деления
I. Описание ситуации
Фирма "Eifel-Biere KG", представленная в примере № 3, произвела в прошлом месяце 4 000 гек-толитров пива "Bitberger Pils". Затраты периода при этом составили 200 000,- DM.
II. Задача
а) Рассчитайте себестоимость 0,33 литра пива при помощи одноступенчатого метода калькули-рования путем деления.
Определите условия, при наличии которых возможно применение этого метода калькулирова-ния.
б) Реализация продукции за прошлый месяц составила 3 500 гектолитров (5 000 гектолитров). В сумме затрат периода затраты сферы управления и сбыта составляют 30 000,- DM.
Рассчитайте себестоимость 0,33 литра пива при помощи двухступенчатого метода калькулиро-вания путем деления, в рамках которой осуществляется раздельный расчет затрат на производ-ство (на единицу произведенной продукции) и расчет затрат сферы управления и сбыта (на еди-ницу реализованной продукции). Как изменилась стоимость складских запасов?
в) Процесс пивоварения протекает через следующие участки (МВЗ):
У1 (Замачивание ячменя): в воде замачивается 10 000 кг ячменя
У2 (Проращивание ячменя)
У3 (Сушилка): в процессе сушки после испарения воды и отходов остается 6 000 кг солода
У4 (Зернодробилка): дробление солода
У5 (Варение): измельченный солод смешивается с водой, получаемая при этом масса разо-гревается. После удаления остатков и добавления хмеля получается 4 000 гектолитров варева.
У6 (Охлаждение): охлаждение варева
У7 (Брожение): после добавления дрожжей осуществляется брожение (предварительное брожение и последующее брожение)
У8 (Фильтрация)
У9 (Разлив): после фильтрации пиво разливается в бутылки. Из произведенных 4 000 гекто-литров на рынке реализуется 3 500 гектолитров.
Материальные и производственные затраты рассматриваемых 9 участков (МВЗ) имеют сле-дующие величины:
© Klaus Serfling_Примеры и решения по проблемам расчета затрат
Переводчик и научный редактор – Владислав Толкач 79
Участок (МВЗ)
Материальные
затраты
Производственные
затраты
Сумма
У1
У2
У3
У4
У5
У6
У7
У8
У9
6 500



3 000

1 000

28 000
4 500
3 000
4 000
9 000
75 000
5 000
15 000
6 000
10 000
11 000
3 000
4 000
9 000
78 000
5 000
16 000
6 000
38 000
Затраты сферы управления и сбыта составляют 30 000,- DM.
Рассчитайте себестоимость 0,33 литра пива с помощью многоступенчатого метода калькулиро-вания путем деления. Рассчитайте, кроме того, затраты на производство солода, хранящегося на промежуточном складе, и затраты на производство 500 гектолитров пива, хранящегося на скла-де готовой продукции. Учитывайте то, что каждый производственный передел передает свою продукцию и величину возникающих удельных затрат на последующие переделы (склад).
г) Почему выделение мест возникновения затрат может быть целесообразным и на предпри-ятии, производящем один вид продукции (массовое производство одного продукта)?
III. Указания по решению
Расчет себестоимости производимого вида продукции (расчет затрат по носителям, калькуля-ция) проводится для
• получения информации, использующейся при определении цен
- например, расчета нижней границы цены (в том случае, когда предприятие из-за своей незначительной доли на рынке не может оказывать влияния на процесс ценообразования и принимает рыночную цену как заданную);
- например, расчета цен реализации при производстве новых продуктов, а также при вы-полнении заказов на производство продукции, цена на которую рассчитывается на осно-ве себестоимости;
- например, расчета верхней границы цены, которая играет роль при закупках ресурсов и выборе поставщиков (краткосрочная верхняя граница цены имеет особое значение при принятии решения о собственном производстве или закупках со стороны);
• получения информации, использующейся при принятии решений в области формирования программы производства и реализации;
• для оценки запасов незавершенной и готовой продукции и оборудования, произведенного на собственном предприятии.
а) При использовании калькуляции путем деления себестоимость продукции рассчитывается путем деления затрат периода З на объем производства продукции х
л33,0/DM167,03400000200000хЗз===
© Klaus Serfling_Примеры и решения по проблемам расчета затрат
Переводчик и научный редактор – Владислав Толкач 80
Калькуляция путем деления может быть применена при наличии следующих условий
• на предприятии или в производственных подразделениях производится один вид продукции (однородная продукция, массовое производство)
• отсутствие изменений в величине складских запасов по полуфабрикатам и готовой продук-ции
Первое условие, как правило, выполняется на предприятиях, производящих сырьевые ресурсы или электроэнергию (угольные шахты, каменоломни, производство гравия, цемента, кирпича, газо-, энерго- и водообоспечение). Второе условие (производство без складских запасов) вы-полняется крайне редко (например, на предприятиях, производящих электроэнергию). В силу этих причин одноступенчатая калькуляция путем деления применяется редко.
б) Отдельный расчет затрат сферы управления и сбыта позволяет отнести их только на реализо-ванную продукцию, в то время как все остальные затраты сферы производства относятся на весь объем произведенной продукции. Благодаря этому в случае увеличения стоимости склад-ских запасов не происходит активизации затрат сферы сбыта (в немецком законодательстве это запрещается § 255 Торгового кодекса, который содержит описание принципа реализации: про-дукция, идущая на склад, не должна "нагружаться" затратами сферы сбыта, поскольку не явля-ется причиной их возникновения). Затраты сферы управления должны быть разделены на затра-ты, вызванные производственным процессом, и затраты, вызванные сбытовой деятельностью, поскольку только в отношении последних существует запрет на активизацию в балансе. Однако в целях упрощения расчетов этим разделением зачастую пренебрегают.
В данном примере величина затрат по производство равна
л33,0/DM142,03400000170000==
Затраты на производство в расчете на 0,33 л
Затраты сферы управления и сбыта в расчете на 0,33 л составляют
335000030000=350000030000=
или
= 0,029 DM/0,33л или = 0,02 DM/0,33л
при реализации 3 500 (5 000) гектолитров.
При реализации 3 500 (5 000) гектолитров величина себестоимости 0,33 литра пива составляет 0,171 DM (0,162 DM). В первом случае на склад идет 500 гектолитров пива стоимостью 50 000 · 0,426 = 21 300,- DM. В последнем случае за месяц на рынке будет реализовано 1 000 гектолит-ров пива, произведенного в течение прошлых производственных периодов. Их стоимость зави-сит от величины затрат на производство, имевших место в прошлых производственных перио-дах.
в) Многоступенчатая калькуляция путем деления представляет собой ступенчатый метод калькулирования, при использовании которого на каждом уровне (ступени) аккумулированная сумма затрат данного уровня делится на объем продукции, произведенный на данном уровне. Величина затрат для отдельных уровней (ступеней) составляет:
© Klaus Serfling_Примеры и решения по проблемам расчета затрат
Переводчик и научный редактор – Владислав Толкач 81
1,10DM/кг1000011000:1=Укг/DM40,11000010,1100003000:У2=⋅+DM,3600040,1100004000:У3−=⋅+кг/DM25,54000,340009000:У4=−⋅+кг/DM75,24400025,5400078000:У5=⋅+гл/DM,26400075,2440005000:У6−=⋅+гл/DM,304000,26400016000:У7−=−⋅+гл/DM50,314000,3040006000:У8=−⋅+гл/DM,41400050,31400038000:У9−=⋅+
= 0,41 DM/л = 0,137 DM/0,33л затраты на производство
Затраты сферы управления и сбыта в расчете на 0,33 л составляют
= лDM/0,33 ,02903000 350000 30=
Таким образом, себестоимость бутылки 0,33 л составляет 0,166 DM.
Затраты на производство солода, принимаемого на склад на участке 3, составляют 2 000 · 3 = 6 000,- DM. Увеличение запасов бутылочного пива составляет 500 · 41 = 20 500,- DM.
г) Если в данном примере (предприятие, выпускающее один вид продукции) речь идет о полу-чении информации для установления цен, то такая информация может быть получена и при ис-пользовании двухступенчатого метода калькулирования путем деления. Точная регистрация из-менений в стоимости складских запасов, осуществляемая на промежуточных складах, предпо-лагает разделение предприятия на места возникновения затрат. В противном случае невозможно рассчитать затраты на производство незавершенной продукции. Разделение предприятия на места возникновения затрат необходимо и в том случае, если преследуются цели точного кон-троля за процессов возникновения затрат. В силу этих причин на предприятии, производящем один вид продукции, также рекомендуется выделение функциональных областей (либо произ-водственных уровней, ступеней).
© Klaus Serfling_Примеры и решения по проблемам расчета затрат
Переводчик и научный редактор – Владислав Толкач 82
Пример № 15: Расчет себестоимости родственной продукции при помощи калькуляции на основе коэффициентов эквивалентности
I. Описание ситуации
На прокатном стане машиностроительного предприятия производится проволока различного диаметра. При производстве проволоки небольшого диаметра возникает больший объем затрат, поскольку проволока этого вида подвергается многократному вальцеванию.
В прошедшем месяце были произведены следующие сорта проволоки:
Сорт
Диаметр (мм)
Длина (м)
I
II
III
IV
2
3
4
5
15 000
10 000
20 000
5 000
Совокупные затраты линии составляют в расчетном периоде 18 000,- DM.
II. Задание
Рассчитайте затраты одного метра проволоки каждого сорта с помощью калькулирования на ос-нове коэффициентов эквивалентности. Коэффициенты эквивалентности, характеризующие ве-личину затрат при производстве различных сортов проволоки, равны:
I: 1,7; II: 1,4; III: 1,0; IV: 0,8.
III. Указания по решению
Типичной сферой применения калькулирования на основе коэффициентов эквивалентности яв-ляется массовое производство родственной продукции на одном и том же оборудовании. В принципе эта калькуляция представляет собой калькуляцию путем деления, необходимой пред-посылкой применения которой является производство на предприятии одного вида продукции. Поскольку это условие на предприятиях, производящих несколько видов родственной продук-ции из одних и тех же или подобных материалов с использованием одной и той же или подоб-ной технологии (сортовое производство), не выполняется, возникает необходимость сопостав-ления различных сортов между собой посредством использования коэффициентов эквивалент-ности. При этом сохраняется одно из преимуществ калькуляции путем деления – простота рас-четов.
Использование коэффициентов эквивалентности позволяет отразить соотношения величин за-трат отдельных сортов производимой продукции и тем самым обеспечить точность калькули-рования. Если одному виду продукции присвоить коэффициент эквивалентности, равный 1,0, то соотношения величин затрат других сортов будут пропорциональны соотношению коэффициен-тов эквивалентности относительно коэффициента эквивалентности продукта, взятого за базу (1,7; 1,4; 0,8). Благодаря этому разнородные продукты путем умножения на соответствующие коэффициенты эквивалентности приводятся к однородным расчетным единицам.
Коэффициенты эквивалентности рассчитываются на основе подробного анализа затрат. Они действительны до тех пор, пока остаются неизменными технология производства и применяе-мые материалы. Проведение тщательного исследования, целью которого является установление
© Klaus Serfling_Примеры и решения по проблемам расчета затрат
Переводчик и научный редактор – Владислав Толкач 83
соотношений в величине затрат, является обязательным, поскольку в противном случае не обес-печивается соблюдение принципа причинности.
Примерами величин, служащими основой для выявления соотношений в величинах затрат, мо-гут быть вес, длина, площадь помещений, материальные затраты, производственное время, сдельная заработная плата и др.
Типичными сферами применения калькуляции на основе коэффициентов эквивалентности яв-ляются прокатные станы, производство проволоки, кирпича, пива, деревообработка и т.п.
Сорт i
Длина
КЭ
Расчетные единицы1
DM/м
сорта i2
DM3
сорта i
I
II
III
IV
15 000
10 000
20 000
5 000
1,7
1,4
1,0
0,8
25 500
14 000
20 000
4 000
0,48
0,40
0,28
0,23
7 228
3 969
5 669
1 134
Сумма


63 500

18 000
1 Длина сорта i · КЭ
РЕDM28,06350018000==РЕDM28,0КЭ⋅
2
затраты на одну расчетную единицу
РЕРЕDM28,0
3
В рассматриваемом примере представлен вариант одноступенчатой калькуляции на основе ко-эффициентов эквивалентности, которая может применяться в случае неизменной величины складских запасов по незавершенной продукции. При использовании многоступенчатой каль-куляции на основе коэффициентов эквивалентности для отдельных подразделений предпри-ятия, в которых происходят изменения в величине складских запасов, должны быть рассчитаны специальные коэффициенты эквивалентности. Эти коэффициенты эквивалентности характери-зуют различную структуру затрат соответствующих подразделений предприятия относительно величины затрат, приходящейся на тот или иной сорт производимой продукции.
© Klaus Serfling_Примеры и решения по проблемам расчета затрат
Переводчик и научный редактор – Владислав Толкач 84
Пример № 16: Расчет себестоимости единичной и серийной продукции при помощи дифференцированной калькуляции на основе надбавок
I. Описание ситуации
Используется информация из примера № 9.
II. Задание
а) Составьте фактическую калькуляцию стандартного полочного шкафа "Blue Hours" из про-граммы "Комфорт". Под заказ сети магазинов была выпущена серия из 25 единиц. Согласно спецификациям и рабочему плану прямые затраты на производство одного полочного шкафа в прошлом расчетном периоде составили:
Производственный материал А:
Производственный материал В:
Производственный материал С:
Заработная плата производственного персонала распиловочного участка:
Заработная плата производственного персонала участка нанесения слоев и прессовки:
Заработная плата производственного персонала сверлильного участка:
Заработная плата производственного персонала монтажно-сборочного участка:
240,- DM
100,- DM
60,- DM
120,- DM
200,- DM
100,- DM
250,- DM
Кроме этого, прочие прямые затраты сферы сбыта составили 25,- DM (упаковочный материал) и 125,- DM (комиссионные вознаграждения).
Фактические ставки надбавок за прошлый расчетный период были определены в рамках свод-ной ведомости производственного учета:
Сфера материально-технического снабжения:
Распиловочный участок:
Участок нанесения слоев и прессовки:
Сверлильный участок:
Монтажно-сборочный участок:
Сфера управления:
Сфера сбыта:
59,82 %
163,32 %
232,86 %
155,17 %
122,86 %
9,12 %
7,42 %
б) На предприятие поступает запрос относительно цены шкафа из программы старинной не-мецкой мебели из дуба "Рустика" (несерийный заказ). Составьте плановую калькуляцию, необ-ходимую для расчета цены. Величина прямых затрат, связанных с выполнением несерийного заказа, составляет:
Производственный материал D:
Производственный материал E:
Производственный материал F:
Заработная плата производственного персонала распиловочного участка:
Заработная плата производственного персонала участка нанесения слоев и
прессовки:
Заработная плата производственного персонала сверлильного участка:
Заработная плата производственного персонала монтажно-сборочного участка:
1 200,- DM
400,- DM
180,- DM
280,- DM
150,- DM
80,- DM
350,- DM
© Klaus Serfling_Примеры и решения по проблемам расчета затрат
Переводчик и научный редактор – Владислав Толкач 85
Кроме того, прочие прямые затраты сферы производства (конструирование) составляют 180,- DM, прочие прямые затраты сферы сбыта (упаковочный материал, фрахт) – 350,- DM. Надбавка на прибыль составляет 30 % на величину себестоимости.
Нормативные надбавки, необходимые для составления плановой калькуляции, рассчитываются на основе величины нормативной надбавки (сводная ведомость производственного учета в при-мере № 9) и фактических надбавок прошлых периодов в размере:
Сфера материально-технического снабжения:
Распиловочный участок:
Участок нанесения слоев и прессовки:
Сверлильный участок:
Монтажно-сборочный участок:
Сфера управления:
Сфера сбыта:
60 %
160 %
235 %
153 %
126 %
10 %
8 %
III. Указания по решению
Калькуляция путем деления (в различных ее вариантах) не может быть использована в том слу-чае, если технологические процессы производства различных видов продукции различаются между собой или те или иные ресурсы потребляются для производства продуктов в различных объемах. Причиной этого является различная структура затрат, присущая видам продукции, производимым на предприятия. Такая неоднородность факторов, служащих причинами возник-новения затрат, характерна для единичного и серийного производства. В этом случае применя-ется калькуляция на основе надбавок, в рамках которой происходит четкое разделение затрат на прямые и косвенные. Целью такого метода калькулирования является регистрация как можно большего объема затрат как затрат, прямо относимых на тот или иной вид продукции (на основе первичных учетных документов). Косвенные затраты "надбавляются" затем в процентом отно-шении на основе расчета надбавок косвенных затрат (фактические надбавки для фактической калькуляции, нормативные надбавки для плановой калькуляции). Калькуляция на основе надба-вок является наиболее распространенным методом калькулирования на промышленных пред-приятиях.
Калькуляция на основе надбавок может быть составлена как суммативная либо как дифферен-цированная (элективная) калькуляция. При использовании первого варианта не происходит раз-деления предприятия на места возникновения затрат, а сумма всех косвенных затрат просто от-носится на все или отдельные виды прямых затрат (например,
· 100 [%].
сумма косвенных затрат сумма косвенных затрат
сумма прямых затрат сумма прямых затрат на оплату труда
· 100 [%] или
При производстве разнородной продукции распределение косвенных затрат по продуктам осу-ществляется путем расчета надбавки. При этом соблюдение принципа причинности не обеспечи-вается, поскольку различные структуры затрат отдельных продуктов усредняются до той или иной единой структуры затрат. Таким образом, суммативный метод калькулирования путем надбавок можно охарактеризовать как неточный. В силу относительной простоты расчетов он зачастую применяется на ремесленных предприятиях, соотношение прямых и косвенных затрат на которых, выраженное в величине суммативной надбавки, является относительно постоян-ным.
Использование дифференцированной (элективной) калькуляции на основе надбавок предпола-гает разделение предприятия на места возникновения затрат. Для каждого МВЗ исходя из соот-
© Klaus Serfling_Примеры и решения по проблемам расчета затрат
Переводчик и научный редактор – Владислав Толкач 86
ношения между суммой косвенных затрат МВЗ и соответствующей базой расчета надбавки (производственные материалы, заработная плата производственного персонала, затраты на про-изводство, сравните с примерами № 8 и 9) рассчитывается величина ставки косвенных затрат. Дифференцированная калькуляция на основе надбавок основывается, таким образом, на данных расчета затрат в сводной ведомости производственного учета, и учитывает различную структу-ру затрат на отдельных МВЗ. Этот метод калькулирования в наибольшей степени ориентиро-ван на соблюдение принципа причинности, поскольку продукты в этом случае "нагружаются" надбавками, рассчитанными на основе величины прямых затрат для каждого отдельного МВЗ в составе предприятия. На продукт относится величина косвенных затрат только тех МВЗ, на ко-торых он действительно подвергался обработке. В данном случае, например,
прямые материальные затраты В = 100,- DM
косвенные материальные затраты = 59,82 % от 100,-
= 59,82 DM
или
прямые затраты на оплату труда монтажно-сборочного участка = 250,- DM
косвенные производственные затраты монтажно-сборочного участка = 122,86 % от 250,- DM
= 307,15 DM
Себестоимость рассчитывается по следующей схеме:
Производственные материалы
Косвенные материальные затраты
(% от стоимости производственных материалов)
Матери-альные
затраты
Заработная плата производственного персонала
Косвенные производственные затраты
(% от заработной платы производственного персонала
Прочие прямые затраты производственной сферы
Производствен-ные
затраты
Затраты на производство
Косвенные затраты сферы управления (% от затрат на производство)
Косвенные затраты сферы сбыта (% от затрат на производство)
Прочие прямые затраты сферы сбыта
Себестоимость
Недостатки дифференцированной калькуляции на основе надбавок будут обсуждены в примере № 17.
а)
+
+
+
+
Прямые материальные затраты А
Косвенные материальные затраты А
Прямые материальные затраты В
Косвенные материальные затраты В
Прямые материальные затраты С
240,-
143,57
100,-
59,82
60,-
© Klaus Serfling_Примеры и решения по проблемам расчета затрат
Переводчик и научный редактор – Владислав Толкач 87
+
Косвенные материальные затраты С
35,89
Материальные затраты
639,28
+
+
+
+
+
+
+
+
Прямые затраты на оплату труда распило-вочного участка
Косвенные производственные затраты рас-пиловочного участка
Прямые затраты на оплату труда участка нанесения слоев и прессовки
Косвенные производственные затраты уча-стка нанесения слоев и прессовки
Прямые затраты на оплату труда сверлиль-ного участка
Косвенные производственные затраты сверлильного участка
Прямые затраты на оплату труда монтаж-но-сборочного участка
Косвенные производственные затраты монтажно-сборочного участка
120,-
195,98
200,-
465,72
100,-
155,17
250,-
307,15
+ Производственные затраты
1 794,02
= Затраты на производство
2 433,30
+
+
+
Косвенные затраты сферы управления
Косвенные затраты сферы сбыта
Прочие прямые затраты сферы сбыта
221,92
180,55
150,-
+ Затраты сферы управления и сбыта
552,47
= Себестоимость
2 985,77
б)
+
+
+
+
+
Прямые материальные затраты D
Косвенные материальные затраты D
Прямые материальные затраты E
Косвенные материальные затраты E
Прямые материальные затраты F
Косвенные материальные затраты F
1 200,-
720,-
400,-
240,-
180,-
108,-
Материальные затраты
2 848,-
+
+
+
+
+
+
+
+
Прямые затраты на оплату труда распило-вочного участка
Косвенные производственные затраты рас-пиловочного участка
Прямые затраты на оплату труда участка нанесения слоев и прессовки
Косвенные производственные затраты уча-стка нанесения слоев и прессовки
Прямые затраты на оплату труда сверлиль-ного участка
Косвенные производственные затраты сверлильного участка
Прямые затраты на оплату труда монтаж-но-сборочного участка
Косвенные производственные затраты
280,-
448,-
150,-
352,50
80,-
122,40
350,-
© Klaus Serfling_Примеры и решения по проблемам расчета затрат
Переводчик и научный редактор – Владислав Толкач 88
+
монтажно-сборочного участка
Прочие прямые затраты сферы производ-ства
441,-
180,-
+ Производственные затраты
2 403,90
= Затраты на производство
5 251,90
+
+
+
Косвенные затраты сферы управления
Косвенные затраты сферы сбыта
Прочие прямые затраты сферы сбыта
525,19
420,15
350,-
+ Затраты сферы управления и сбыта
1 295,34
= Себестоимость
+ Прибыль
6 547,24
1 964,17
Цена-нетто
8 511,41
(без НДС)
© Klaus Serfling_Примеры и решения по проблемам расчета затрат
Переводчик и научный редактор – Владислав Толкач 89
Пример № 17: Недостатки дифференцированной калькуляции на основе над-бавок и возможности их устранения
I. Описание ситуации
Ситуация основывается на данных, изложенных в примере № 9. Структура затрат МВЗ "Уча-сток нанесения слоев и прессовки" фирмы "Comfort KG" в расчетном периоде была следующей:
Заработная плата производственного персонала: 12 000,- DM (ЗППП)
Косвенные производственные затраты: 37 943,- DM (КПЗ)
Фактическая ставка надбавки: 232,86 %.
Степень загрузки мощностей МВЗ, рассчитываемая по формуле
· 100 [%]
фактическое количество машино-часов
максимально возможное количество машино-часов
составила в прошлом периоде 75 %. Проведенные исследования показали, что 50 % косвенных производственных затрат носят постоянный характер. Ситуация в графическом виде представ-лена на следующем рисунке
В
А
С
ЗППП
КПЗ
DM
39.943,-
30.000,-
20.000,-
13.971,50
10.000,-
Степень загрузки мощностей (%)
0,-
100
75
50
0
25
А = фактическое поведение производственных затрат
В = расчетные производственные затраты
© Klaus Serfling_Примеры и решения по проблемам расчета затрат
Переводчик и научный редактор – Владислав Толкач 90
С = поведение заработной платы производственного персонала (прямые затраты на оплату тру-да)
II. Задание
а) Рассчитайте нормативную ставку надбавки косвенных производственных затрат, необходи-мую для составления плановой калькуляции, при ожидаемой степени загрузки мощностей в размере 70 % (85 %). Учитывайте тот факт, что косвенные затраты носят отчасти пропорцио-нальный, а отчасти постоянный характер.
б) Что произойдет в том случае, если предприятие при составлении плановой калькуляции будет использовать ставку надбавки косвенных затрат, фактическая величина которой за прошлые пе-риоды времени была равна 232,86 %.
с) Какие еще недостатки присущи ставкам надбавок, используемым при составлении диффе-ренцированной калькуляции на основе надбавок?
г) Какие возможности усовершенствования дифференцированной калькуляции на основе надба-вок Вам видятся (в смысле соблюдения принципа причинности)?
III. Указания по решению
а) Косвенные затраты, величина которых при 75 %-ной степени загрузки мощностей составляет 27 943,- DM, согласно условию, на 50 % носят постоянный характер. Поэтому соотношение ме-жду косвенными производственными затратами и заработной платой производственного персо-нала (при такой степени загрузки мощностей оно составляет 232,86 %) при колеблющейся сте-пени загрузки мощностей будет изменяться (сравните в примером № 10, особенно п. г)). Если степень загрузки мощностей изменится, например, на 10 %, то величина косвенных затрат из-менится менее, чем на 10 %, поскольку частично они имеют постоянный характер. Поэтому со-отношение между косвенными производственными затратами и заработной платой производст-венного персонала (ставка надбавки косвенных затрат, выраженная в %) изменится при 75 %-ной степени загрузки мощностей (несмотря на то, что заработная плата производственного пер-сонала, относящаяся к переменным затратам, изменяется пропорционально изменению степени загрузки мощностей, косвенные производственные затраты, имеющие характер постоянных за-трат, изменятся лишь в незначительной степени).
При степени загрузки мощностей, составляющей 70 % (85 %), затраты будут равны
• постоянные косвенные
производственные затраты
⋅758550,13971757050,13971⋅=757012000⋅=

⋅758512000
(13 600,-)
= 11 200,-
= 13 040,-
= 13 971,50
(15 834,37)
(13 971,50)
• переменные косвенные
производственные затраты
• заработная плата
производственного персонала
© Klaus Serfling_Примеры и решения по проблемам расчета затрат
Переводчик и научный редактор – Владислав Толкач 91
Исходя из этого нормативная надбавка косвенных затрат рассчитывается как
−⋅−+,11200100,1304050,13971−⋅+,1360010037,1583450,13971
= 241,17 % (219,16 %)
б) Если при составлении плановой калькуляции для расчета косвенных затрат использовать ставку надбавки, основанную на данных прошлых периодов (фактическую ставку надбавки прошлого расчетного периода или среднюю фактическую ставку надбавки нескольких прошлых расчетных периодов, рассчитанную как нормативная величина), то необходимо соблюдение сле-дующих условий:
• степень загрузки мощностей не изменилась и соответствует степени загрузки мощностей прошлого периода либо средней величине, рассчитанной на основе данных, относящихся к нескольким периодам;
• если степень загрузки мощностей по сравнению с прошлым периодом или средней величи-ной, рассчитанной на основе данных, относящихся к нескольким периодам, изменяется, то изменяются также прямые и косвенные затраты, причем таким образом, что частное от их деления (т.е. ставка надбавки) остается постоянной,
• если имело место повышение (снижение) цен на приобретаемые ресурсы (производственные материалы, заработная плата производственного персонала), то в равной пропорции измени-лись и цены ресурсов, формирующих косвенные затраты;
• технологические соотношения, характеризуемые структурой затрат того или иного МВЗ, ос-тались неизменными (т.е. степень экономической эффективности, выраженная в объеме по-требления ресурсов (формирующих прямые и косвенные затраты) в расчете на единицу про-изведенной продукции или единицу степени загрузки мощностей (например, машино-час) осталась неизменной).
Первое условие не выполняется в случае изменения степени загрузки мощностей. Второе усло-вие не выполняется, если косвенные затраты имеют постоянный характер (что, как правило, имеет место). Третье условие, как правило, не соблюдается, поскольку все цены на приобретае-мые ресурсы в течение рассматриваемого периода времени увеличиваются в одних и тех же масштабах. Последнее условие не выполняется из-за того, что объем потребления ресурсов, формирующих постоянные затраты, в расчете на единицу произведенной продукции изменяется при изменяющейся степени загрузки мощностей (при заданной производительности оборудова-ния).
в) При увеличивающейся механизации и автоматизации производственных МВЗ доля заработ-ной платы производственного персонала (прямых затрат на оплату труда) в структуре производ-ственных затрат все более снижается. Следствием этого будет увеличение ставок надбавок кос-венных затрат (зачастую больше 1 000 %!) в этих подразделениях. Эта проблематика уже обсу-ждалась в примере № 8 (в п. в)).
Применение затрат на производство прошлых расчетных периодов в качестве основы расчета ставок надбавок косвенных затрат сферы управления и сбыта предполагает, что продукты, за-траты на производство которых являются высокими, "нагружаются" значительной долей затрат сферы управления и сбыта. В действительности же это далеко не всегда имеет место.
© Klaus Serfling_Примеры и решения по проблемам расчета затрат
Переводчик и научный редактор – Владислав Толкач 92
г) Составление сводной ведомости производственного учета для небольших интервалов време-ни (например, ежемесячно) с целью определения нормативных ставок надбавок, используемых при составлении плановой калькуляции. При этом предполагается, что степень загрузки мощ-ностей от месяца к месяцу не изменяется внезапно.
Новый расчет нормативных ставок надбавок при предполагаемом изменении степени загрузки мощностей. При этом следует учитывать, что косвенные затраты имеют постоянный характер (как это показано п. а)).
Новый расчет нормативных ставок надбавок при предполагаемом изменении степени загрузки мощностей и предполагаемых изменениях цен на ресурсы.
Использование других величин отношения (таких, как машино-часы, аккордное время или удельные веса) вместо заработной платы производственного персонала. Это особенно целесо-образно в том случае, если доля заработной платы производственного персонала в структуре производственных затрат некоторого МВЗ постоянно снижается. Это имеет место в том случае, если вследствие автоматизации в структуре производственных затрат начинают преобладать амортизационные отчисления, затраты на техническое обслуживание, ремонт и на капитал. За счет использования машино-часов (и т.п.) в качестве величин отношения предпринимается по-пытка более точного отражения соотношения между величиной косвенных затрат и выбран-ной базой распределения (это ориентировано на максимально полное соблюдение принципа при-чинности). Этой проблематике посвящен следующий пример.
© Klaus Serfling_Примеры и решения по проблемам расчета затрат
Переводчик и научный редактор – Владислав Толкач 93
Пример № 18: Значение постоянных затрат для расчета величины затрат на производство при составлении торгового и налогового годовых балансов
I. Описание ситуации
Ситуация основывается на проблематике, затронутой в примерах 9, 16 и 17. В нижеследующей таблице информация, взятая из этих примеров, дополнена некоторой новой информацией, отно-сящейся к вопросам данного примера
Место возникнове-ния затрат
Сумма фактиче-ских кос-венных затрат1
Доля посто-янных затрат в косвенных затратах
Фактическая степень загруз-ки мощностей в %2
Плано-вая сте-пень загрузки мощно-стей в %3
Калькуляция
Затраты изделий4
Сумма Характер
Распиловочный
участок
Участок нанесения
слоев и прессовки
Сверлильный
участок
Монтажно-
сборочный участок
16 332
27 943
10 862
19 658
9 799
13 972
7 060
15 726
85
75
70
90
92
90
92,5
90
120,-
195,98
200,-
465,72
100,-
155,17
250,-
307,15
Прямые затраты
Косвенные затраты
Прямые затраты
Косвенные затраты
Прямые затраты
Косвенные затраты
Прямые затраты
Косвенные затраты
1 794,02
Сумма
Материалы
11 964
10 768
90
90
240,-
143,57
100,-
59,82
60,-
35,89
Прямые затраты
Косвенные затраты
Прямые затраты
Косвенные затраты
Прямые затраты
Косвенные затраты
Материальные
Затраты
639,28
Сумма
Производст-венные затраты
1 792,02
Сумма
Затраты на
Производство
2 433,30
Сумма
1 из сводной ведомости производственного учета (пример № 9)
2 фактическая степень загрузки мощностей, отнесенная к максимально возможной производственной мощности
3 максимально используемая степень загрузки мощностей в нормативном случае (плановая степень за-грузки мощностей), отнесенная к максимально возможной производственной мощности
4 данные из примера № 16 для стандартного стенного шкафа "Blue Hour"
Степень загрузки мощностей МВЗ "Материалы" (складской учет) и "Монтажно-сборочный уча-сток" составляет 90 % от максимально возможной производственной мощности в нормативном случае (= плановая степень загрузки мощностей). Причинами неполной загрузки мощностей стали неизбежные потери времени (переоснастка, ремонт, очистка, технологически узкие места и проч.). Все эти факторы представляют собой узкие места сферы производства на предпри-ятии, которые согласно "выравнивающему закону планирования", сформулированному немец-ким ученым Гутенбергом, задают минимальные рамки и ограничивают объем производства
© Klaus Serfling_Примеры и решения по проблемам расчета затрат
Переводчик и научный редактор – Владислав Толкач 94
возможностями располагаемых производственных мощностей. Поскольку производственные мощности всех МВЗ увеличиваются, как правило, неравномерно (вследствие осуществленных в разное время и в разных размерах инвестиционных вложений), может иметь место ситуация, при которой некоторые МВЗ уже достигли границы своей производственной мощности, а мощ-ности других МВЗ загружены еще не полностью. Это имеет место на МВЗ "Распиловочный участок", "Участок нанесения слоев и прессовки" и "Сверлильный участок". Рассмотрим, как возникают эти цифры, на примере сверлильного участка. Если максимально возможная произ-водственная мощность при учете числа рабочих часов рабочих дней и станков составляет 480 производственных часов в течение определенного периода времени, а потери времени вследст-вие различных факторов составляют 36 часов, то максимально возможная производственная мощность в нормативном случае составит 444 часа. Ее величина, выраженная в процентах (92,5 %) является плановой степенью загрузки мощностей МВЗ. Но поскольку на других МВЗ суще-ствуют узкие места, то производственные мощности МВЗ "Сверлильный участок" будут загру-жены не в полной мере. Фактическая степень загрузки мощностей составит только 70 % (336 часов).
II. Задание
а) Исходите из того, что поведение кривой совокупных затрат на производство носит линейный характер (с блоком постоянных затрат).Изобразите с помощью соответствующей диаграммы, в каком объеме возникают затраты, связанные с недозагрузкой, если фактическая степень загруз-ки мощностей меньше, чем плановая степень загрузки мощностей.
б) Рассчитайте для стандартного стенного шкафа "Blue Hour" величину затрат на производство, используемую для оценки стоимости готовых изделий в торговом и налоговом балансах (исходя из затрат на производство, рассчитанных в калькуляции) и определите величину "холостых" за-трат расчетного периода.
III. Указания по решению
а) При линейном поведении совокупных затрат (при учете блока постоянных затрат) совокуп-ные затраты на производство расчетного периода и затраты на производство в расчете на едини-цу могут быть представлены на нижеследующей диаграмме.
При этом использованы следующие обозначения:
ЗП
ЗПпост
х
план
факт
ЗП"хол"
зп
зппер
зппост
зп"хол"
=
=
=
=
=
=
=
=
=
=
совокупные затраты на производство расчетного периода
постоянная составляющая совокупных затрат на производство расчетного пе-риода
степень загрузки мощностей расчетного периода, выраженная в единицах объе-ма продукции (ЕОП), таких, как штуки, производственные (машинные) часы или в %
индекс для плановой загрузки мощностей
индекс для фактической загрузки мощностей
"холостые" затраты на производство расчетного периода
затраты на производство в расчете на единицу продукции
переменные затраты на производство в расчете на единицу продукции
постоянные затраты на производство в расчете на единицу продукции
"холостые" затраты на производство в расчете на единицу продукции
© Klaus Serfling_Примеры и решения по проблемам расчета затрат
Переводчик и научный редактор – Владислав Толкач 95
и следующее уравнение
(1) ЗП"хол" = ЗПпост – ЗПпост
в результате чего получается
(2) ЗП"хол" = 

−планфактхх1 
 ЗПпост
хфакт
хплан −планфактхх1
ЗП"хол" = ЗПпост
ЗП = ЗПпост + зппер · х
х [ЕОП, %]
х [ЕОП, %]
зппост =
ЗПпост
х
зп =
ЗП
х
зп
хплан
хфакт
зп"хол"
хплан
хфакт
ЗП"хол"
ЗПпост
ЗП
зпплан
зпфакт
зп [DM/ЕОП]
ЗП [DM/период]
ЗП"хол"
ЗПпост
ЗПфакт
ЗПплан
Символ ЗП"хол" обозначает "холостые" затраты на производство расчетного периода – т.е. за-траты, которые возникают при недозагрузке максимально возможной производственной мощно-сти в нормативном случае (0 ≤ хфакт ≤ хплан) (заштрихованная площадь) и являются стоимост-ной оценкой степени неиспользования производственной мощности, которая в свою очередь ха-
© Klaus Serfling_Примеры и решения по проблемам расчета затрат
Переводчик и научный редактор – Владислав Толкач 96
рактеризуется величиной постоянных затрат (сравните с примерами № 22 и № 23 по расчету плановых затрат). Если при неполной загрузке мощностей (хфакт < хплан) происходит полное рас-пределение всех постоянных затрат по видам производимой продукции (носителям затрат), то величина "холостых" затрат, приходящаяся на единицу произведенной продукции, составит
ЗПпост
хфакт
ЗПпост + зппер · хплан
хплан

ЗПпост + зппер · хфакт
хфакт
= зппостфакт – зппостплан или

ЗПпост
хплан
(3) зп"хол" =
= зпфакт – зпплан
(4) зп"хол" =
б) В Германии основой для оценки стоимости продукции собственного производства, а также незавершенного производства и готовой продукции, осуществляемой в налоговом и торговом балансах, являются затраты на производство, рассчитываемые в системе расчета затрат (нор-мативные источники – § 255 (части 2 и 3) Торгового кодекса и § 6 (часть 1, № 1 и № 2 или п. 33) закона о налогах на доходы ФРГ). Такой метод предполагает лишь "незначительное переписы-вание" расходов при ведении финансовой бухгалтерии. Вследствие того, что финансовая бух-галтерия ориентирована на внешнего потребителя, распределение отдельных составных частей расходов по видам произведенной продукции не осуществляется. По этой причине при расчете отдельных позиций расходов предприятия должны быть использованы данные системы расчета затрат (калькуляции). При этом следует учитывать тот факт, что возможности активизации каль-куляционных затрат ограничиваются тем, насколько затраты равны расходам (запрет на активи-зацию дополнительных затрат, сравните с примером № 5).
Кроме того, следует обратить внимание на различия в используемых понятиях "затраты" и "рас-ходы". В нижеследующей таблице представлены принципы активизации затрат на производство (из системы расчета затрат) в торговом и налоговом балансах.
Нижнюю границу затрат на производство согласно принципам торгового права образует, по мнению большинства специалистов, величина прямых затрат. В отношении прямых матери-альных и производственных затрат существует обязательность их активизации, в отношении остальных затрат – право выбора активизации с тем условием, что верхняя граница не должна включать в себя затраты сферы сбыта и должны быть исключены калькуляционные дополни-тельные затраты.
Если предприятие для оценки собственных услуг, незавершенного производства и готовой про-дукции решает использовать активизацию материальных, производственных затрат и затрат сферы управления, то возникает проблема того, что на величины имущества и дохода в годовом балансовом отчете могут оказывать влияние те или иные методы распределения косвенных за-трат (в сводной ведомости производственного учета). При использовании одноступенчатого метода расчета сумм покрытия – одного из методов системы расчета частичных затрат, в рамках которой осознанно не проводится распределение постоянных затрат (содержащихся в косвен-ных затратах) по видам производимой продукции – эта проблема отпадает. Налоговое право ФРГ не разрешает проводить оценку только по переменным затратам. Это послужило причиной того, что одноступенчатый метод расчета суммы покрытия ("директ-костинг") был преобразован в многоступенчатый метод расчета суммы покрытия (расчет покрытия постоянных затрат) (срав-ните с примерами № 30 и " 32).
© Klaus Serfling_Примеры и решения по проблемам расчета затрат
Переводчик и научный редактор – Владислав Толкач 97
Применение затрат на производство в
Схема калькуляции
системы расчета полных затрат
торговом праве
(§ 255 Торгового кодекса ФРГ)
налоговом праве
(раздел 33 закона о налогах на доходы ФРГ)
Прямые материальные затраты
+ косвенные материальные затраты
= материальные затраты (1)
Прямые производственные затраты
+ косвенные производственные
затраты
+ прочие прямые затраты сферы
производства
= производственные затраты (2)
Затраты на производство = (1) + (2)
+ косвенные затраты сферы
управления
+ косвенные затраты сферы сбыта
+ прочие прямые затраты сферы
сбыта
= Себестоимость
Обязательность активизации
Право выбора активизации
Обязательность активизации
Право выбора активизации
Обязательность активизации
Право выбора активизации
Запрет на активизацию
Запрет на активизацию
Затраты на производство
Обязательность активизации
Обязательность активизации
Обязательность активизации
Обязательность активизации
Обязательность активизации
Право выбора активизации
Запрет на активизацию
Запрет на активизацию
Затраты на производство
При включении косвенных затрат в оценку по полным затратам возникает вопрос о том, в ка-ком объеме должны быть активированы постоянные затраты, содержащиеся в косвенных затра-тах, если – как это прослеживается в данном примере – производственные мощности некоторых МВЗ загружены не в полной мере. Следствием активизации всех постоянных затрат является то, что при снижающейся степени загрузке мощностей будет возрастать доля постоянных затрат, приходящаяся на единицу произведенной продукции. При этом в годовом балансе будет фигу-рировать величина прибыли большая, нежели при использовании не-активизации или частич-ной активизации. Поэтому необходимо выяснить, в каком объеме в величину затрат на произ-водство могут быть включены затраты недозагрузки производственных мощностей ("холо-стые" затраты). При этом следует учитывать то факт, что не должен быть нарушено правило, со-держащееся в § 264 (раздел 2) Торгового кодекса. Согласно этому правилу при соблюдении принципов надлежащим образом проводимого бухгалтерского учета должно быть обеспечено получение реальных характеристик имущественного, финансового положения предприятия и величины его доходов.
Следствием оценки по полным затратам при полной загрузке производственных мощностей яв-ляется то, что расходы периода, проходящие по дебету счета прибылей и убытков, сопоставля-ются с выручкой от реализации и (в случае увеличения стоимости складских запасов) измене-нием складских запасов, проходящими по кредиту, и тем самым в отношении активированных расходов возникает "эффект компенсации". Если в последующих периодах запасы уменьшают-ся, то расходы периода и изменения складских запасов (дебет) сопоставляются с выручкой от реализации (кредит). Внешний потребитель балансовой информации видит в этом случае ин-формацию о доходе, полученном от собственного производства (даже если прибыль была полу-чена позже). Если и в случае недозагрузки мощностей активизация осуществляется по полным затратам на производство, то это будет означать активизацию в периоде производства "холо-стых" затрат. По сравнению с альтернативной активизацией только части постоянных затрат происходит возникновение "прибыли от недозагрузки мощностей", которая представляет собой
© Klaus Serfling_Примеры и решения по проблемам расчета затрат
Переводчик и научный редактор – Владислав Толкач 98
"доход от непоступления заказов". Наоборот, в период реализации (при уменьшении запасов на складах) результатом использования такого метода будут не возникшие "потери от недозагрузки мощностей". В любом периоде нарушается постулат необходимости отображения реальной кар-тины имущественного состояния предприятия и величины его доходов, кроме того возможность сравнения счетов прибылей и убытков существенно снижается. Рисунки, представленные ниже, еще раз характеризуют описываемую проблематику.
Счет прибылей и убытков периода производства
(случай недозагрузки производственных мощностей)
Альтернатива 2
Альтернатива 1
Прибыль
Δ Зполн
Выручка от реали-зации
Расходы
периода
Δ Зчаст
Прибыль
Выручка от реали-зации
Расходы
периода
Δ Зчаст = активизация только части постоянных затрат в затратах на производство
Δ Зполн = активизация по полным затратам (активизация "холостых" затрат)
серая площадь = прибыль от недозагрузки производственных мощностей вследствие активизации "хо-лостых" затрат
Счет прибылей и убытков периода(ов) реализации
Альтернатива 2
Альтернатива 1
Выручка от реали-зации
Выручка от реали-зации
Прибыль
Δ Зполн
Расходы
периода
Δ Зчаст
Прибыль
Расходы
периода
серая площадь = убыток от недозагрузки производственных мощностей вследствие продажи изделий, в которых были активированы "холостые" затраты
§ 255, раздел 2, часть 3 и 4 Торгового кодекса ФРГ, которые разрешают включение части необ-ходимых косвенных материальных затрат, необходимых косвенных производственных затрат, а
Примеры и решения по проблемам расчета затрат
Переводчик и научный редактор – Владислав Толкач 99
также потребление стоимости основных средств и затрат сферы управления, являются теми указаниями, которые регламентируют объем активируемых постоянных затрат или, наоборот, предписывают не активировать в том или ином объеме "холостые" затраты. "Холостые" затраты станков, которые полностью не используются (количественное согласование, по Гутенбергу), не могут быть включены в величину затрат на производство. Если оборудование используется частично (пропорциональное интенсивности работы и/или временное согласование, по Гутен-бергу), то рекомендуется включать в расчеты только те постоянные затраты, которые соответ-ствуют так называемой нормативной степени загрузки мощностей. Ряд специалистов в своих комментариях § 255, раздела 2 Торгового кодекса ФРГ исходят из того, включение постоянных затрат в величину затрат на производство должно быть ограниченным, поскольку величина за-трат на производство не должна оказаться завышенной из-за "явной недозагрузки производст-венных мощностей", и, кроме того, стоимость произведенной продукции, не должна превысить величину, определенная на основании рыночных данных. Нормативные предписания финансо-вого законодательства ФРГ (в частности, нормативная интерпретация затрат на производство в налоговом праве ФРГ) предусматривают, что затраты, возникшие из-за недозагрузки производ-ственных мощностей, должны быть рассчитаны отдельно и распределены по продуктам в том случае, если фактическая степень загрузки мощностей будет ниже "индивидуальной" (харак-теризуемой деятельность того или иного МВЗ) плановой степени загрузки мощностей. При этом плановая степень загрузки мощностей должна быть рассчитана при учете неизбежных технических, сезонных или отраслевых колебаний. "Холостые" затраты, характеризующие ра-боту оборудования, которое вследствие процессов количественного согласования вообще не было включено в производство, согласно налоговому праву не должны включаться в величину затрат на производство.
Максимально возможная производственная мощность, которая согласно условию складывается из плановых степеней загрузки мощностей различных МВЗ, может считаться заданной. Сто-процентное использование производственной мощности вследствие действия причин, указан-ных в описании ситуации, достигнуто быть не может. Эти "холостые" затраты являются неиз-бежными и могут быть включены в расчет величины затрат на производство. Таким образом, плановую степень загрузки мощностей можно интерпретировать как полную загрузку мощно-стей МВЗ. Если фактическая степень загрузки мощностей меньше плановой, то "холостые" за-траты в соответствующем объеме должны быть вычтены из величины затрат на производство, рассчитываемой в системе расчета затрат. Это необходимо для того, чтобы было обеспечено соблюдение требований торгового и налогового законодательства.
Нижеследующая таблица содержит соответствующие расчеты как для различных МВЗ, так и для расходов на производство, возникающих на этих МВЗ и учитываемых при расчете затрат на производство. При расчете данных колонок 8 и 9 следует учитывать то, что величина "холо-стых" затрат того лил иного МВЗ, относимая на единице производимой продукции в отличие от вышеприведенных уравнений (3) и (4) может быть рассчитана другим способом – при помощи степеней загрузки мощностей хфакт и хплан, поскольку косвенные затраты изделий, а значит и со-держащиеся в них постоянные затраты, распределяются по всем изделиям, проходящим обра-ботку на МВЗ, на основе расчета надбавки на прямые затраты.
Согласно вышеописанному понятию затрат на производство, используемых в системе расчета затрат и при составлении торгового и налогового балансов, величины расходов на производст-во, формирующие верхнюю и нижнюю границы, будут равны
© Klaus Serfling_

2 433,30
72,29
2 361,01
затраты на производство (система расчета затрат)
"холостые" затраты на производство
верхняя граница величины затрат на производство в торговом и налоговом праве (без косвенных затрат сферы управления, тоже которые могут быть ак-тивированы)
© Klaus Serfling_Примеры и решения по проблемам расчета затрат
Переводчик и научный редактор – Владислав Толкач 100


2 433,30
1 363,30
1 070,-
2 433,30
72,29
2 361,01
затраты на производство (система расчета затрат)
косвенные затраты изделий, содержащиеся в величине затрат на производство
нижняя граница затрат на производство согласно торговому праву (= сумма прямых затрат)
затраты на производство (система расчета затрат)
"холостые" затраты на производство
нижняя граница затрат на производство согласно налоговому праву
К ним следует добавить не рассматриваемую здесь величину косвенных затрат сферы управле-ния (при реализации права выбора активизации). Из этой величины следует, однако, вычесть дополнительные затраты, не равные расходам. Эта проблематика в данном примере на рассмат-ривается.
© Klaus Serfling_Примеры и решения по проблемам расчета затрат
Переводчик и научный редактор – Владислав Толкач 101
Косвенные затраты
Постоянные затраты
Фактиче-ская сте-пень за-грузки мощностей
Плановая степень загрузки мощно-стей
"Холо-стые" за-траты
Косвенные затраты изделия
в том чис-ле посто-янные за-траты
из них "холо-стые" за-траты
Активи-руемые косвенные затраты изделий
Место возникно-вения затрат
DM/период
DM/период
%
%
DM/период
DM/ед.
DM/ед.
DM/ед.
DM/ед.
1
2
3
4
5
6а)
7
8б)
9в)
10г)
Материалы
Распиловочный участок
Участок нанесе-ния слоев и прес-совки
Сверлильный участок
Монтажно-сборочный уча-сток
11 694
16 332
27 943
10 862
19 658
10 768
9 799
13 972
7 060
15 726
90
85
75
70
90
90
92
90
92,5
90
0
746
2 329
1 717
0
239,28
195,98
465,72
155,17
307,15
215,36
117,59
232,72
100,86
245,71
0
8,95
38,81
24,53
0
239,8
187,03
426,91
130,64
307,15
Сумма
1 363,30
912,39
72,29
1 291,01
а) Величины колонки 6 рассчитываются на основе величин других колонок по формуле 6 = 3 – (4/5) · 3.
б) Величины колонки 8 рассчитываются по формуле 8 = (3/2) · 7.
в) Величины колонки 9 рассчитываются по формуле 9 = 8 – (4/5) · 8.
г) Величины колонки 9 рассчитываются по формуле 10 = 7 – 9
© Klaus Serfling_Примеры и решения по проблемам расчета затрат
Переводчик и научный редактор – Владислав Толкач 102
Пример № 19. Калькуляция на основе ставок машино-часов
I. Описание ситуации
На МВЗ "Фрезеровочный участок" фирмы "Turbo Maschinenfabrik KG" осуществляется фрезе-ровка лопастей для лопастных станков (турбин, насосов, уплотнителей) и выполняются прочие фрезеровочные работы, необходимые в производственном процессе. Для фрезерования лопа-стей используются специальные фрезерные станки, в то время как прочие фрезеровочные рабо-ты осуществляются на универсальных фрезерных станках. Стоимость приобретения специаль-ного фрезерного станка по сравнению с универсальным фрезерным станком существенно выше, следствием чего является высокая величина калькуляционных амортизационных отчислений и процентов. Кроме того, с функционированием специального фрезерного станка связаны высо-кие затраты на ремонт (поскольку необходимо привлечение специалистов от предприятия-изготовителя), на содержание помещений, электроэнергию и инструментарий. Вследствие это-го, расчет косвенных производственных затрат данного МВЗ производится не по обычному ме-тоду (на основе величины заработной платы производственного персонала), а на основе расчета ставок машино-часов отдельно для специальных и универсальных фрезерных станков. Те виды косвенных производственных затрат, которые не зависят прямо от работы оборудования и по-этому не могут быть прямо (на основе ставок машино-часов) отнесены на рабочие места, рас-пределяются в дальнейшем (как оставшиеся косвенные производственные затраты) пропорцио-нально величине заработной платы производственного персонала.
II. Задание
а) Рассчитайте величину ставки машино-часов, необходимую для составления плановой каль-куляции на 1987г. для специального фрезерного станка на основе следующих данных:
Стоимость приобретения станка в 1984г.
Оцениваемая восстановительная стоимость в 1987г.
Срок службы
Ставка калькуляционных процентов
Предполагаемые затраты на содержание оборудование в % к
восстановительной стоимости в течение срока службы
Занимаемая площадь
Расчетная ставка
Потребление электроэнергии
Среднее использование номинальной мощности
Затраты на электроэнергию
Стоимость инструментов
Среднее число ремонтов
Затраты времени
Ставка сдельной заработной платы
Ставка надбавки косвенных производственных затрат
Время нагрузки
Время простоя
100 000,- DM
120 000,- DM
8 лет
8,5 %
30 %
25 кв. м
6,- DM/кв. м в месяц
20 кВт
60 %
0,17 DM/кВт
600,- DM
10
20 минут
8,- DM/час
200 %
85 % от машино-часов
20 часов
Рассчитайте вначале плановую степень загрузки мощностей для 1987г. как предполагаемое за-данное время работы оборудования. Учитывайте следующие данные: 104 дня приходятся на субботу и воскресенье, 10 – на праздники, рабочий день составляет 8 часов, неизбежные потери времени вследствие болезней, отпусков и т.п. составят 20 % от возможного объема рабочих ча-сов. Кроме того, 20 % от возможного объема рабочих часов будут потеряны из-за того, что фре-
© Klaus Serfling_Примеры и решения по проблемам расчета затрат
Переводчик и научный редактор – Владислав Толкач 103
зерный станок является специальным и его полная интеграция в технологический предприятия с многосменным режимом работы невозможна.
б) Допустим, что ставка машино-часов, рассчитанная для одного из станков при плановой сте-пени загрузки мощностей (заданном времени нагрузки оборудования) составит 26,- DM/час. Постоянная составляющая ставки машино-часов составляет 19,- DM/час. Фактическая загрузка в течение года составляет 1 000 часов. Рассчитайте затраты недозагруженных мощностей (поте-ри от недозагрузки).
III. Указания по решению
а) Расчет затрат на основе ставок машино-часов применяется в том случае, когда на одном МВЗ работают различные станки. Различия согласно условию состоят в различной величине затрат на содержание оборудования (калькуляционные амортизационные отчисления и проценты, за-траты на ремонт, содержание помещений, электроэнергию и инструментарий) и различной сте-пени использования. Чтобы составить обоснованную (в смысле принципа причинности) кальку-ляцию продуктов, обрабатываемых на том или ином МВЗ, следует изучить существующие тех-нологические условия и разделить производственные косвенные затраты на те, которые отно-сятся к специальному оборудованию, и те, которые относятся к универсальному оборудованию. Только таким образом можно точно рассчитать затраты изделий, которые производятся на спе-циальном оборудовании и затраты изделий, производимых на менее затратоемком универсаль-ном оборудовании. Если на том или ином МВЗ используется оборудование с различной затра-тоемкостью и степень его загрузки также различна, то применение единственной ставки над-бавки косвенных затрат, рассчитанной как соотношение всех косвенных производственных за-трат и величины заработной платы производственного персонала, привело бы в возникновению нежелательного "калькуляционного выравнивания": затраты части изделий (в данном примере – лопастей) были бы слишком низкими, а затраты другой части изделий (все остальные обраба-тываемые детали) – слишком высокими.
Этот недостаток может быть устранен использованием различных ставок машино-часов для различных видов оборудования (групп оборудования). При этом учитывается разница в затрато-емкости отдельных видов оборудования и соблюдается принцип причинности при распределе-нии затрат. Оставшиеся затраты, не связанные с содержанием оборудования (оставшиеся кос-венные производственные затраты), относятся, как это уже было показано в предыдущих примерах, на величину заработной платы производственного персонала и включаются в каль-куляцию через ставки косвенных затрат (в %). К оставшимся косвенным производственным за-тратам относятся, например, заработная плата вспомогательного персонала, оклады служащих, социальные выплаты, производственные и вспомогательные материалы и капитальные затраты, связанные в работой МВЗ в целом.
При использовании ставок машино-часов устраняется уже обсуждавшийся в предыдущих при-мерах недостаток слишком высокой величины ставки надбавки косвенных производственных затрат (больше 100 %, иногда даже свыше 1 000%). Использование машино-часа (натуральной единицы измерения) в качестве величины отношения, которая пропорциональна объему произ-водства, а значит и величине возникающих косвенных затрат, позволяет составить более точ-ную калькуляцию.
© Klaus Serfling_Примеры и решения по проблемам расчета затрат
Переводчик и научный редактор – Владислав Толкач 104
1 шаг: Определение плановой степени загрузки мощностей
(заданное время нагрузки оборудования) в 1987г.
./.
./.
./.
./.
365
104
10
251
2 008
402
402
1 204
Календарных дней
субботы и воскресенья
праздничные дни (в течение рабочей недели)
дней по 8 часов
часов
часов, приходящихся на неизбежные потери рабочего времени (отпуска, болез-ни, прочие причины; всего 20 % от возможного объема рабочих часов)
часы: 20 % следует вычесть, поскольку установлено специальное оборудова-ние, постоянно не используемое (величина, индивидуальная для каждого пред-приятия в отдельности)
часов
Поскольку плановая степень загрузки мощностей как номинальная величина оказывает влия-ние на величину ставки машино-часа,
плановые затраты на содержание оборудования
плановая степень загрузки мощностей (час)
Ставка машино-часа =
то должно быть определено фактически достигнутое количество часов. При нереально высо-ком количестве часов проведенные расчеты послужили причиной возникновения потерь вслед-ствие недозагрузки мощностей, поскольку постоянные затраты, содержащиеся в ставке маши-но-часов, распределяются в таком случае по количеству часов, что само по себе нереализуемо (сравните с п. б). В результате этого ч